La Dirección General de Tributos se ha pronunciado recientemente sobre la posibilidad de aplicación de la exención contenida en el artículo 7, apartado p) de la LIRPF (Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) en relación con rentas en especie obtenidas por parte del trabajador.
Más concretamente la consulta planteada hace referencia a la posibilidad de inclusión de la renta en especie resultante de un vehículo proporcionado por parte de la compañía al trabajador, en el cálculo proporcional de la cuantía exenta de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Mediante Resolución Vinculante V1822-23 del 23 de junio de 2023, la Administración aclara que la inclusión de las rentas en especie para la determinación de las rentas de trabajo susceptibles de disfrutar de la citada exención resulta procedente, ya que la interpretación lógica del marco legal que regula tal beneficio fiscal nos lleva indudablemente a esta conclusión.
Más concretamente la Dirección General de Tributos entiende que en primer lugar debemos acudir al propio texto del artículo 7 apartado p) de la LIRPF que dispone lo siguiente:
“La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.”
Por tanto, la redacción del citado precepto nos invita a acudir al artículo 17.1 de la LIRPF en el que a su vez se define el concepto de rendimientos íntegros del trabajo estableciendo que lo son “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
A su vez, la Dirección General de Tributos recuerda que para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
La cuantificación de la parte de las retribuciones no específicas obtenidas por el trabajador en el año del desplazamiento que gozan de exención se realizará aplicando un criterio de reparto proporcional de las mismas, tomando a tal efecto en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero para efectuar el trabajo contratado en relación con el número total de días del año (365 días con carácter general o 366 días si el año es bisiesto), de tal forma que serán los rendimientos del trabajo correspondientes a los días en que ha estado desplazado los que estarán exentos.
Con base en lo anterior se puede concluir que resulta procedente la aplicación de la exención por trabajos realizados en el extranjero contenida en el articulo 7, p) sobre la parte proporcional de la renta en especie resultante de la entrega de vehículo, conforme las reglas anteriormente expuestas.
Para ello será necesario el cumplimiento de las reglas legalmente previstas a efectos de la valoración del rendimiento en especie, así como los requisitos para la aplicación de la exención por trabajos realizados en el extranjero, tal y como se indica a continuación:
Definición de los rendimientos de trabajo en especie
Artículo 42.1 de la LIRPF
Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aún cuando no supongan un gasto real para quien las conceda.
Normas de valoración de los rendimientos de trabajo en especie
Artículo 43.1 b) de la LIRPF
En el caso de la utilización o entrega de vehículos automóviles por parte del empleador la valoración se realizará conforme las siguientes reglas:
- En el supuesto de entrega, el coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.
- En el supuesto de uso, el 20 por ciento anual del coste a que se refiere el párrafo anterior. En caso de que el vehículo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicará sobre el valor de mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.
- La valoración resultante de lo previsto en el párrafo anterior se podrá reducir hasta en un 30 por ciento cuando se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente, en los términos y condiciones que se determinen reglamentariamente.
- En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de esta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.
Determinación de requisitos cuantitativos y cualitativos para la aplicación de la exención por trabajos realizados en el extranjero
Artículo 7, apartado p) de la LIRPF y articulo 6, apartado 2 del RIRPF
- Que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.
- Que la realización de los trabajos requiera el desplazamiento físico del trabajador fuera del territorio español.
- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.
- Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos.
- La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales.
- Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero
